Commentaire de l'article 6 de la loi concernant l'impôt sur les successions et donations (art. 6 LISD)
I. Exonération d'impôt en vertu de l'article 83 LI
L'article 6 LISD, qui traite de l'exonération de l'impôt sur les successions et donations, renvoie à l'article 83 LI. Celui-ci est complété par l'ordonnance sur l'exonération de l'impôt des personnes morales (OEI, RSB 661.261). Les personnes de droit public ou privé exonérées de l'impôt en vertu de l'article 83 LI sont les suivantes:
a) La Confédération et ses établissements.
Leur exonération est régie par la loi sur l'organisation du gouvernement et de l'administration (LOGA). Aux termes de l'article 62d LOGA, la Confédération ainsi que ses établissements, entreprises et fondations non autonomes sont exempts de tout impôt cantonal ou communal, sauf sur les immeubles qui ne sont pas directement affectés à des fins publiques. Les dispositions de la législation fédérale spéciale l'emportent sur la LOGA. Elles régissent les exonérations d'impôt suivantes:
- Les CFF; loi sur les chemins de fer fédéraux (LCFF, RS 742.31 ),
- La SUVA; loi sur l'assurance-accidents (LAA, RS 832.20 ),
- La Banque nationale suisse; loi sur la Banque nationale suisse (LBN, RS 951.11 ).
L'exonération fiscale de la Poste est régie par la LOGA, mais uniquement pour ce qui concerne le secteur sous monopole d'Etat. Les branches de la Poste qui sont soumises aux lois de la concurrence ne sont pas exonérées de l'impôt (LEUCH/KÄSTLI, Praxiskommentar zum Berner Steuergesetz, art. 1 à 125, Muri-Berne, 2006, N 10 ad art. 83).
b) Le canton de Berne, ses établissements et l'Assurance immobilière du canton de Berne.
Les personnes constituées selon les règles du droit privé, telles les sociétés BKW, BCBE et BEDAG informatique, ne sont pas exonérées d'impôt, bien que le canton en soit l'actionnaire majoritaire (LEUCH/KÄSTLI, op.cit., N 12 et suivante ad art. 83).
c) Les communes municipales bernoises, les communes mixtes et leurs sections (auxquelles ont été déléguées des missions de service public, telles les communes scolaires), ainsi que les syndicats de communes (collectivités publiques composées de deux communes au moins chargées de tâches communales ou régionales, telle l'exploitation d'hôpitaux ou d'établissements).
L'article 83, lettre c ne s'applique pas aux syndicats et associations de communes organisés selon les règles de droit privé, mais ceux-ci peuvent souvent être exonérés de l'impôt en application de la lettre g (LEUCH/KÄSTLI, op.cit., N 14 et suivantes ad art. 83). Les communes, etc. qui exercent des activités obéissant aux règles de droit privé ne sont pas exonérées de l'impôt pour les activités considérées.
d) Les Eglises nationales (évangélique réformée, catholique romaine et catholique chrétienne), les paroisses et les communautés israélites.
Elles sont exonérées de l'impôt sur les libéralités qu'elles utilisent directement pour accomplir les tâches légales des Eglises. Les autres communautés religieuses ne sont pas exonérées de l'impôt en vertu de l'article 83, lettre d, mais peuvent l'être en vertu de la lettre i si elles satisfont aux conditions (LEUCH/KÄSTLI, op. cit., N 17 et suivantes ad art. 83).
e) Les institutions de prévoyance professionnelle d'employeurs qui ont leur domicile, leur siège ou un établissement stable en Suisse et d'entreprises qui ont avec eux des liens étroits.
Ces institutions sont exonérées de l'impôt à condition que leurs fonds soient durablement et exclusivement affectés à la prévoyance en faveur du personnel. L'exonération d'impôt est subordonnée aux conditions cumulatives suivantes (LEUCH/KÄSTLI, op. cit., N 22 et suivantes ad art. 83; cf. aussi art. 80 et suivants LPP ):
- l'institution de prévoyance est exclusivement et durablement consacrée à la prévoyance professionnelle. Toute activité commerciale lui est interdite. Ses revenus tout comme la fortune de la fondation doivent être irrévocablement affectés à la prévoyance du personnel.
- la prévoyance professionnelle est conforme aux principes de la collectivité et de l'égalité de traitement, c.-à-d. que l'ensemble du personnel d'une entreprise doit y être affilié et que les actionnaires dirigeants ne peuvent pas être mieux lotis que le reste du personnel assuré.
- la prévoyance professionnelle est organisée selon des critères schématiques fixés d'avance (elle est planifiée).
- l'institution de prévoyance veille à ce que les salariés affiliés bénéficient d'une prévoyance professionnelle convenable.
- l'institution de prévoyance a un lien avec la Suisse.
f) Les caisses suisses d'assurance sociale ou de compensation, en particulier les caisses d'assurance chômage, maladie, vieillesse, invalidité et survivants, à l'exception des compagnies d'assurance concessionnaires.
Elles sont exonérées à condition que les libéralités reçues servent exclusivement à exécuter l'assurance sociale et à fournir ou garantir les prestations d'assurance (Cf. aussi art. 80 LPGA ; LEUCH/KÄSTLI, op. cit., N 29 et suivantes ad art. 83).
g) Les personnes morales qui poursuivent des buts de service public ou de pure utilité publique.
Elles sont exonérées à condition de consacrer exclusivement et irrévocablement les libéralités reçues à ces buts. Une activité n'est d'utilité publique que si elle sert l'intérêt général. Chaque peuple définit sa propre notion de l'intérêt général, mais on estime en général qu'une activité n'est d'intérêt général que si elle n'est pas réservée à certaines personnes seulement. Être d'utilité publique signifie aussi ne poursuivre aucun intérêt individuel, ce qui suppose un désintéressement total et des sacrifices en faveur de l'intérêt général. Une personne morale axée sur la rentabilité et la recherche du gain et du profit ne peut en principe pas être exonérée de l'impôt (LEUCH/KÄSTLI, op. cit., N 36 et suivantes ad art. 83). La notion de service public visée à l'article 83, alinéa 1, lettre g signifie que la personne morale se charge d'une tâche publique qui lui a été déléguée par acte de droit public (LEUCH/KÄSTLI, op. cit., N 43 et suivante ad art. 83). Vous trouverez de plus amples renseignements sur l'exonération des personnes morales dans la circulaire AFC n° 12 de la période fiscale 1995/1996 intitulée «Exonération de l'impôt pour les personnes morales poursuivant des buts de service public ou de pure utilité publique, ou des buts cultuels; déductibilité des versements bénévoles».
h) Les communes et collectivités bourgeoises bernoises.
Elles sont exonérées sur les biens reçus par succession ou donation qu'elles consacrent à l'assistance des indigents ou qu'elles emploient directement pour aider le canton ou les communes à accomplir leurs tâches publiques. Si la personne décédée n'a pas expressément stipulé cette affectation, la commune ou collectivité bourgeoise doit établir la preuve qu'elle gère une caisse des pauvres ou désigner les tâches publiques auxquelles elle entend affecter la libéralité (Cf. MUSTER, Erbschafts- und Schenkungssteuerrecht, das bernische Gesetz über die Erbschafts- und Schenkungssteuer, Muri b. Bern, 1990, p. 192).
i) Les personnes morales qui poursuivent des buts cultuels à l'échelon cantonal ou national.
Elles sont exonérées à condition de prêcher et de répandre une confession au travers d'ouvrages et de cultes (ex: publication à but non lucratif d'écrits portant sur le renouvellement et l'enseignement de la foi [LEUCH/KÄSTLI, op. cit., N 47 ad art. 83]). L'exonération ne porte que sur les libéralités qui servent exclusivement et irrévocablement ces buts. Les collectivités de type cultuel qui exercent des activités économiques, idéologiques, philosophiques ou dédiées à un idéal sur une base religieuse ne peuvent certes pas être exonérées de l'impôt en vertu de l'article 83, alinéa 1, lettre i LI , mais peuvent éventuellement l'être en vertu de l'article 83, alinéa 1, lettre g LI si elles remplissent les conditions requises.
k) Les Etats étrangers
Ils sont exonérés sur les biens immobiliers qu'ils réservent à l'usage exclusif et direct de leurs représentations diplomatiques et consulaires.
l) Les entreprises de transport concessionnaires jouant un rôle important dans la politique des transports.
Elles sont exonérées à condition de ne pas avoir réalisé de bénéfice net au cours de l'année fiscale considérée ou de n'avoir distribué aucun bénéfice sous forme de dividende ou autre au cours de l'année fiscale considérée et des deux années précédentes.
m) Les partis politiques actifs dans le canton de Berne ou des communes bernoises.
n) Les placements collectifs de capitaux qui sont eux-mêmes propriétaires de biens fonciers.
Ils sont exonérés à condition que les investisseurs soient exclusivement des institutions de prévoyance professionnelles exonérées d'impôt visées à l'art. 83, al. 1, lit. e LI ou des caisses suisses d'assurance sociale ou de compensation exonérées d'impôt visées à l'art. 83a, al. 1, lit. f LI .
II. Exonération d'impôt des institutions d'autres cantons
Les institutions dont le siège se trouve dans un autre canton sont exonérées de l'impôt si elles le sont dans le canton de leur siège. Les institutions dont le siège se trouve à l'étranger doivent établir la preuve qu'elles remplissent les conditions visées à l'art. 83 LI. Le fait qu'elles soient exonérées d'impôt dans leur pays en est un indice.
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Version du 08.01.2018