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Gewinnanteilsrechte an Grundstücken

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Der nachfolgende Beitrag beschreibt die Praxis ab dem 1. Januar 2018 und gilt für alle Gewinnanteilsrechte, die zu jenem Zeitpunkt bestehen.

1 Allgemeines  

Bei einem Grundstückverkauf kann ein Dritter am Gewinn beteiligt sein. Ein Gewinnanteilsrecht kann sich entweder aus dem Gesetz ergeben oder vertraglich vereinbart worden sein. Je nachdem auf welcher Grundlage das Gewinnanteilsrecht beruht und welche Ansprüche damit abgegolten werden, sind die Steuerfolgen unterschiedlich.

2 Gewinnanteilsrechte nach BGBB 

Im Bundesgesetz über das bäuerliche Bodenrecht (BGBB) findet sich eine Reihe von gesetzlichen Gewinnanteilsrechten beim Verkauf von landwirtschaftlichen Grundstücken.

2.1 Gewinnanspruch der Miterben

Wird einem Erben bei der Erbteilung oder dem Erbvorbezug ein landwirtschaftliches Gewerbe oder Grundstück zu einem Anrechnungswert unter dem Verkehrswert zugewiesen, so hat jeder Miterbe bei einer späteren Veräusserung Anspruch auf den seiner Erbquote entsprechenden Anteil am Gewinn (Art. 28 Abs. 1 BGBB).

2.2 Gewinnanspruch bei der Aufhebung von vertraglich begründetem gemeinschaftlichem Eigentum

Wird vertraglich begründetes Mit- oder Gesamteigentum an einem landwirtschaftlichen Gewerbe oder Grundstück aufgelöst, hat jeder Mit- oder Gesamteigentümer, dem das landwirtschaftliche Gewerbe oder Grundstück nicht zugewiesen wurde, bei der späteren Veräusserung einen Anspruch auf den Gewinn nach den Bestimmungen über den Gewinnanspruch der Miterben (Art. 37 Abs. 4 i.V.m. Art. 28 ff. BGBB).

2.3 Gewinnanspruch des Veräusserers, gegen den ein Vorkaufsrecht ausgeübt wurde

Hat der Eigentümer ein landwirtschaftliches Gewerbe oder Grundstück durch Ausübung eines gesetzlichen Vorkaufsrechts unter dem Verkehrswert erworben (Art. 42 Abs. 1 und 2 BGBB) und veräussert er es weiter, so hat der Veräusserer, gegen den das Vorkaufsrecht ausgeübt wurde, einen Anspruch auf den Gewinn nach den Bestimmungen über den Gewinnanspruch der Miterben (Art. 53 Abs. 1 und 2  i.V.m. Art. 28 ff. BGBB).

2.4 Vereinbarter Gewinnanspruch bei Veräusserung (Praxisänderung)

Die Vertragsparteien können vereinbaren, dass der Veräusserer eines landwirtschaftlichen Gewerbes oder Grundstücks Anspruch auf den Gewinn hat, wenn diese weiterveräussert werden. Dieser Anspruch untersteht den Bestimmungen über den Gewinnanspruch der Miterben, sofern die Parteien nichts anderes vereinbart haben (Art. 41 Abs. 1 BGBB).

Obschon dieses Gewinnanteilsrecht einen vertraglichen Ursprung hat, wird es aufgrund des Verweises auf die Bestimmungen über den Gewinnanspruch der Miterben steuerlich wie ein gesetzliches Gewinnanteilsrecht behandelt.

3 Steuerfolgen bei Fälligkeit der Gewinnanteilsrechte nach BGBB

Vor der Fälligkeit stellt das Gewinnanteilsrecht lediglich eine Anwartschaft dar, welche steuerlich unbeachtlich ist. Erst die Fälligkeit eines Gewinnanteilsrechts löst Steuerfolgen aus.

3.1 Steuerfolgen im Privatvermögen

Gewinne aus der Veräusserung eines Grundstücks unterliegen der Grundstückgewinnsteuer. Steuerpflichtig sind neben der veräussernden Person auch Personen, die als Miterben oder nach öffentlichem Recht an einem Grundstückgewinn beteiligt sind (Art. 126 Abs. 1 Bst. c StG).

Wenn ein Gewinnanteilsrecht fällig wird, ist deshalb sowohl der Veräusserer als auch der Gewinnanteilsberechtigte grundstückgewinnsteuerpflichtig. Die Grundstückgewinnsteuer wird anteilsmässig beim Eigentümer und beim Gewinnanteilsberechtigten erhoben.

Die veräussernde Person kann bei der Bemessung des Rohgewinns für die Ermittlung der Grundstückgewinnsteuer die Gewinnanteile, die dem Gewinnanteilsberechtigten überlassen werden müssen, vom Erlös in Abzug bringen (Art. 138 Abs. 4 StG).

Für die am Gewinn beteiligte Person besteht der Rohgewinn aus dem gesamten ihr zufliessenden Gewinnanteil. Dieser Gewinnbeteiligungsbetrag, gekürzt um die Besitzesdauer (Art. 144 StG) ist als Grundstückgewinn zu versteuern.

3.2 Steuerfolgen im Geschäftsvermögen

Gewinne aus der Veräusserung eines Grundstücks im Geschäftsvermögen unterliegen in der Regel ebenfalls der Grundstückgewinnsteuer (sog. monistisches System) und es gelten die Ausführungen unter Ziffer 3.1.

Einzig die wiedereingebrachten Abschreibungen, berechnet als Differenz zwischen dem Buchwert und den Anlagekosten, stellen für den Eigentümer Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit dar.

4 Vertragliche Gewinnanteilsrechte

4.1 Vertragliche Gewinnanteilsrechte ohne weitere geschäftliche oder vermögensrechtliche Beziehung zwischen Eigentümer und Gewinnanteilsberechtigtem (Praxisänderung)

Falls ein Gewinnanteilsrecht vereinbart wurde, darüber hinaus aber zwischen dem Eigentümer und dem Gewinnanteilsberechtigten keine weitere geschäftliche oder vermögensrechtliche Beziehung besteht, ist im Veräusserungsfall einzig der Eigentümer für den gesamten Grundstückgewinn grundstückgewinnsteuerpflichtig. Darunter fallen z. B. Fälle, in denen ein Miteigentumsverhältnis aufgelöst und das Grundstück zu Vorzugskonditionen an einen der Eigentümer zu Alleineigentum übertragen und dem anderen ein Gewinnanteilsrecht eingeräumt wurde.

Die Weiterleitung des Gewinnanteils an den Gewinnanteilsberechtigten ist für diesen steuerfrei. Eine Erfassung der Weiterleitung mit der Einkommenssteuer würde zu einer unzulässigen Doppelbesteuerung führen. Gemäss Bundesgericht liegt eine Doppelbesteuerung auch vor, wenn zwar keine Subjektidentität besteht, die Steuerpflichtigen jedoch mit Bezug auf einen bestimmten Sachverhalt rechtlich und wirtschaftlich in besonderem Masse verbunden sind (vgl. BGer 2P.252/1998 vom 16. März 2000, E. 3). Dies ist beim mit dem Gewinnanteilsrecht belasteten Eigentümer und dem Gewinnanteilsberechtigten der Fall.

In der Regel wird der Eigentümer zudem nur den Nettogewinnanteil, d.h. nach Abzug der anteilsmässigen Grundstückgewinnsteuer, weiterleiten. Entsprechend trägt der Gewinnanteilsberechtigte indirekt den auf ihn entfallenden Anteil der Grundstückgewinnsteuer.

4.2 Vertragliches Gewinnanteilsrecht der Miterben von nichtlandwirtschaftlichen Grundstücken (Praxisänderung)

Die Steuerfolgen gemäss Ziffer 4.1 gelten auch für Gewinnanteilsrechte an nichtlandwirtschaftlichen Grundstücken, die im Rahmen von Erbteilungen oder Erbvorbezügen (unter dem Verkehrswert) übertragen wurden. Die bisherige Praxis, die in dieser Konstellation die gleichen Steuerfolgen vorsah, wie bei den gesetzlichen Gewinnanteilsrechten, wird mit Inkrafttreten der vorliegenden Praxisfestlegung aufgegeben. Diese Praxisänderung wird auch auf bestehende Gewinnanteilsrechte angewendet.

4.3 Vertragliche Verlängerung eines Gewinnanteilsrechts nach BGBB

Wenn ein Gewinnanteilsrecht nach BGBB über die gesetzliche Laufzeit von 25 Jahren hinaus verlängert und das Gewinnanteilsrecht nach Ablauf der gesetzlichen Laufzeit fällig wird, richten sich die Steuerfolgen nach den vertraglichen Gewinnanteilsrechten (vgl. Ziff. 4.1).

4.4 Vertragliches Gewinnanteilsrecht mit geschäftlicher oder vermögensrechtlicher Beziehung zwischen Eigentümer und Gewinnanteilsberechtigtem

In gewissen Fällen besteht nach der Begründung eines Gewinnanteilsrechts zwischen dem Eigentümer und dem Gewinnanteilsberechtigten eine weitere geschäftliche oder vermögensrechtliche Beziehung. Eine solche Konstellation liegt insbesondere vor, wenn das Gewinnanteilsrecht der (kurzfristigen) Gewinnerzielung dient; beispielsweise wenn sich der Gewinnanteilsberechtigte am Kauf und Verkauf einer Liegenschaft beteiligt, indem er dem Eigentümer ein Darlehen für den Liegenschaftserwerb gewährt und dafür einen Anteil am Veräusserungsgewinn erhält (partiarisches Darlehen) oder wenn sich der Gewinnanteilsberechtigte finanziell an einer Unternehmung beteiligt und einen Anspruch auf einen Teil des Veräusserungsgewinn hat, ohne dabei als Gesellschafter aufzutreten (stille Gesellschaft). 

Falls zwischen dem Eigentümer und dem Gewinnanteilsberechtigten eine geschäftliche oder vermögensrechtliche Beziehung besteht, ist der Eigentümer für den gesamten Grundstücksteuergewinn steuerpflichtig. Die Weiterleitung des Gewinnanteils wird beim Gewinnanteilsberechtigten als steuerbares Einkommen erfasst. Eine Doppelbesteuerung liegt jedoch nicht vor, da der Eigentümer die Weiterleitung als abzugsfähigen Aufwand geltend machen kann (z.B. als Zinsaufwand beim partiarischen Darlehen oder als geschäftsmässig begründeter Aufwand beim Gesellschaftsverhältnis).

5 Übersicht über die Steuerfolgen 

 Typ     Varianten     Besteuerung
     

Veräusserer

Gewinnanteilsberechtigte 

1

 

Gewinnanteilsrechte nach BGBB

Art. 28-35 BGBB
und damit in Verbindung:
Art. 37 Abs. 4 BGBB,
Art. 41 Abs. 1 BGBB,
Art. 53 Abs. 1 und 2 BGBB 

Grundstückgewinnsteuer für den eigenen Anteil

Grundstückgewinnsteuer für den eigenen Anteil

2

 

Vertragliche Gewinnanteilsrechte


 
Vertragliche Gewinnanteilsrechte ohne geschäftliche oder vermögensrechtliche Beziehung zwischen Eigentümer und Gewinnanteilsberechtigtem

Insbesondere   Gewinnanteilsrechte bei Übertragungen im Rahmen einer Erbteilung oder eines  Erbvorbezugs

Grundstückgewinnsteuer für den gesamten Grundstückgewinn

 

 

 

 

 

Die Weiterleitung des Gewinnanteils ist steuerfrei

 

Vertragliches   Gewinnanteilsrecht mit geschäftlicher oder vermögensrechtlicher Beziehung zwischen Eigentümer und Gewinnanteilsberechtigtem(partiarisches Darlehen, stille Gesellschaft)

Grundstückgewinnsteuer für den gesamten Grundstückgewinn, wobei die Weiterleitung als abzugsfähigen Aufwand geltend gemacht werden kann.

Einkommenssteuer für den  Gewinnanteil

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Fassung vom 08.09.2017

 

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